Affitto di ramo azienda non è abusivo ai fini dell’imposta di registro

L’agenzia delle entrare risponde ad un quesito in tema di abuso del diritto ai fini delle imposte sui redditi, Iva e registro di un operazione straordinaria che termina con l’affitto di ramo d’azienda della Newco in favore del soggetto acquirente. L’operazione era così strutturata:

-conferimento di ramo d’azienda in una NewCo;

-cessione delle quote della NewCo ad un soggetto terzo;

-affitto di ramo azienda della controllata NewCo in favore del soggetto terzo;

L’operazione riveste carattere di importanza soprattutto nel comparto delle imposte indirette, in quanto l’operazione così strutturata, terminata con la fusione (e non con l’affitto di ramo azienda) della NewCo nella controllante/acquirente quote era stata valutata abusiva ai fini delle imposte indirette dalla stessa agenzia entrate in precedenti documenti di prassi (cfr. 503/2022, 138 e 13 del 2019).

Questa conclusione discende dalla circostanza che con la cessione delle partecipazioni nella società conferitaria (NewCo), l’acquirente proceda alla sua incorporazione, anche inversa, mediante fusione (operazione quest’ultima a sua volta assoggettata a imposta di registro in misura fissa). La combinazione dei tre atti soggetti a imposta di registro fissa (conferimento azienda, cessione delle partecipazioni nella società conferitaria e fusione tra la stessa società conferitaria e la società acquirente) configura secondo l’amministrazione finanziaria un indebito vantaggio di imposta consistente nell’aggiramento della tassazione proporzionale ai fini dell’imposta di registro a cui è soggetta la più “lineare” operazione di cessione diretta dell’azienda.

L’affitto di ramo d’azienda non è abusivo ai fini dell’imposta di registro: il parere dell’agenzia delle entrate

Imposte dirette: Ires ed Irap

L’Agenzia delle entrate, con riferimento all’Ires ed Irap, evidenzia come il comma 3 dell’art 176 Tuir permette di escludere dal novero delle operazioni suscettibili di sindacato di antiabuso le operazioni di conferimento di azienda che constano del conferimento in neutralità fiscale del ramo d’azienda e della successiva cessione delle partecipazioni ricevute in cambio, sfruttando il regime fiscale di cui all’art 87 Tuir (c.d. Pex). Il conferimento di ramo d’azienda in una NewCo e la successiva cessione delle quote ad un soggetto terzo rappresenta secondo l’amministrazione una modalità alternativa ed indiretta di circolazione dell’azienda, avente pari dignità fiscale dell’alternativa cessione diretta. Neppure la successiva operazione di affitto di ramo d’azienda da parte della NewCo alla sua controllante/acquirente può essere considerata abusiva ai fini delle imposte dirette in quanto l’affitto di ramo d’azienda non viola la ratio di alcuna disposizione o principio di carattere generale dell’ordinamento tributario.

Imposte indirette: Iva

Anche in relazione al comparto Iva, l’operazione così strutturata secondo l’agenzia delle entrate non integra alcuna fattispecie di abuso del diritto. Neppure l’affitto di ramo d’azienda a favore della società controllante/acquirente non determina alcun vantaggio fiscale in termini di detraibilità dell’Iva non conforme alla ratio dell’art 19 e seguenti del Dpr 633/72. L’operazione di conferimento è una operazione esclusa dal campo Iva (ex. art 2, co. 3 lettera b) Dpr 633/72), mentre l’operazione di cessione quote è esente Iva (ex. art. 10, co. 1, n. 4 Dpr 633/72). Infine l’operazione di affitto di ramo d’azienda, in base al contenuto del contratto allegato all’istanza dal contribuente, acquisisce carattere di prestazione di servizi rilevante ai fini Iva ai sensi dell’articolo 3, comma 2, n. 1) Dpr 633/72.

Imposte indirette: Imposta di Registro

L’agenzia, infine, affronta l’ultimo aspetto, forse il più interessante, in materia di abuso del diritto ai fini delle imposte indirette, ossia della possibilità che l’operazione così prospettata dal contribuente possa presentare dei risvolti passibili di abuso del diritto.

E’ bene ricordare come la cessione diretta di ramo d’azienda sconta l’imposta di registro proporzionale (art. 23 del Dpr 131/1986, pari al 3% del prezzo di cessione, salva precisazione in atto delle diverse categorie di beni e delle annesse diverse aliquote di imposta di registro) mentre il conferimento di ramo d’azienda e la cessione di quote scontano entrambe l’imposta di registro fissa di Euro 200,00 ad atto

L’agenzia affronta l’argomento citando i precedenti documenti di prassi (tra tutti la risposta ad interpello n. 13 del 2019) ove altro ufficio ha riconosciuto la piena legittimità fiscale dell’operazione di conferimento di ramo e della successiva cessione quote in quanto operazione che non costituisce abuso di diritto ai fini dell’imposta di registro poiché rappresenta una modalità alternativa di circolazione dell’azienda avente pari dignità fiscale rispetto alla lineare operazione di cessione diretta di ramo d’azienda.

Quanto all’operazione di affitto di ramo d’azienda, a chiusura dell’operazione di conferimento e di cessione quote, l’agenzia evidenzia innanzitutto la differenza tra l’affitto e la fusione d’azienda: la fusione comporta per la società incorporante il subentro di tutti i diritti e gli obblighi delle società che partecipano all’operazione mentre nell’affitto di azienda le società restano indipendenti tra loro creando un rapporto sinallagmatico.

Imposta di registro, fusione e affitto d’azienda

In particolare, solo ove l’acquirente delle quote della Newco procedesse ad effettuare una fusione per incorporazione della stessa, a chiusura dell’ operazione di conferimento d’azienda e cessione quote, la fattispecie sarebbe censurabile sotto il profilo dell’ abuso del diritto ai fini delle imposte di registro in quanto tutte e tre le operazioni scontano l’imposta di registro fissa di 200 euro, mentre la cessione d’azienda sconta l’imposta proporzionale del 3%.

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