Quote di società semplici e imposta di donazione e successione
- 21/05/2024
- Posted by: nicolaforner
- Categoria: Strumenti di protezione e pianificazione patrimoniale
La sentenza n. 445/2/2023 della Corte di Giustizia Tributaria del Piemonte torna sull’argomento dell’esenzione da imposta di successione e donazione (ex. art. 3, co. 4-ter D.Lgs 346/90) in caso di trasmissione ereditaria o donazione di quote di società semplici. si veda sul punto anche https://www.nicolaforner.it/strumenti-di-protezione-e-pianificazione-patrimoniale/societa-semplici-come-strumento-di-protezione-del-patrimonio/
Quote di società semplici e imposta di donazione e successione: la norma derogatoria
La normativa di cui all’art. 3, co. 4-ter D. Lgs 346/90, introduce un regime derogatorio al naturarle regime di imposizione in caso di trasmissione di beni e diritti per successione mortis causa o donazione. La norma in questione subordina l’agevolazione al verificarsi di una serie di condizioni:
Il trasferimento deve necessariamente aver luogo in favore dei discendenti (figli, nipoti) e del coniuge;
Oggetto della donazione o successione mortis causa deve essere l’azienda o partecipazioni sociali. Con il termine quote il legislatore fa riferimento a partecipazioni in qualsiasi società;
Qualora si tratti di società di cui all’art. 73 comma 1 lett. a) TUIR e cioè società di capitali, cooperative, mutue assicuratrici, società europee e società cooperative europee residenti nello Stato, è necessario che la partecipazione trasferita faccia acquisire o integrare il controllo di cui all’art. 2359 comma 1 n. 1 c.c. (i.e. il controllo di diritto, ovvero l’esercizio della maggioranza dei voti nell’assemblea ordinaria). Alle società di persone tale presupposto non è richiesto, in quanto nelle società di persone manca l’organo assembleare (si veda anche DRE Lazio 913-6/2018).
Gli aventi causa devono proseguire l’esercizio dell’attività di impresa (se il trasferimento riguarda un’azienda) o detenere il controllo (se riguarda partecipazioni sociali) per un periodo non inferiore a cinque anni dalla data del trasferimento
Quote di società semplici e imposta di donazione e successione: il chiarimento fornito dalla risposta 552/E/2021 e la sentenza 445/2/2023
La norma derogatoria è sempre stata foriera di dubbi in quanto non brilla di chiarezza, soprattutto laddove oggetto di donazione sono quote di società semplici, ossia di società che per loro natura non possono svolgere attività di impresa. Parte della dottrina, prima dell’intervento dell’agenzia delle entrate con la risoluzione n, 552/E/2021, facendo leva sul contenuto letterale della disposizione e sulle istruzioni rilasciate dall’Agenzia delle Entrate ai fini della compilazione della dichiarazione di successione, ritenevano che anche le società semplici potessero applicare la disposizione agevolativa a condizione che fossero rispettate tutte le altre condizioni previste per legge.
Poi è intervenuta la risposta ad istanza di interpello (i.e. n. 552/E/2021) la quale, sebbene in riferimento ad un quesito in merito ad una complessa operazione di riorganizzazione societaria avente ad oggetto il conferimento di quote di Holding, ha sancito che una partecipazione non di controllo in una società operativa non potesse essere conferita in una Holding al fine di far beneficiare il donante delle quote di controllo della Holding dell’esenzione da imposta di donazione di cui all’art. 3, c. 4-ter D. Lgs 346/90. Il chiarimento fornito nella risposta in commento è stato utilizzato dall’agenzia anche alla fattispecie di donazione di quote di società semplici. La risposta n. 552/E/2021, nel porre un veto all’applicazione della disposizione derogatoria al caso oggetto di interpello, richiama il contenuto della sentenza della Corte costituzionale n. 120/2020 che sancisce come la ratio della esenzione è quella di eliminare l’onere fiscale correlato al trasferimento per successione o donazione di aziende o quote societaria al fine di preservare il mantenimento dei livelli occupazionali.
Dal tenore della risposta è stata quindi esclusa la possibilità di applicare l’esenzione prevista dall’art.3, co-4-ter del D.lgs 346/90 nei casi di:
– trasferimento della partecipazione di controllo in una holding che detiene una partecipazione soltanto di minoranza in una società operativa;
– trasferimento di partecipazioni di società soltanto proprietarie di immobili o beni mobili registrati oppure titolari di partecipazioni finanziarie di mero investimento;
– trasferimento di partecipazioni di società semplici in quanto quest’ultime non possono svolgere attività di impresa, salvo quella agricola.
La sentenza 445/2/2023
Quanto affermato nella risposta n. 552/E/2021 è stato ribadito dalla giurisprudenza nella sentenza della CGT del Piemonte.
Nel caso in esame la contribuente aveva ereditato il 99% di quote di società semplice dal de cuius. La società semplice svolgeva attività di mero godimento immobiliare, di cui la stessa contribuente già deteneva l’1% prima del decesso del de cuius. La contribuente sosteneva di poter ricadere all’interno del perimetro di applicazione dell’esenzione di cui all’art. 3, comma 4-ter, in virtù del fatto che con il decesso del de cuius l’istante veniva ad acquisire il controllo della società. La pronuncia, invece, non ha dato seguito alle tesi avanzate dalla contribuente. In particolare, la sentenza indaga sulla ratio della disposizione agevolativa che è quella appunto di agevolare dal punto di vista fiscale i trasferimenti d’azienda. La finalità del beneficio è quella di tutelare la prosecuzione dell’attività commerciale, sia da un punto di tutela e di conservazione dei posti di lavoro che quella di evitare che un’eccessiva tassazione in capo all’ imprenditore subentrante possa essere di ostacolo alla prosecuzione del business aziendale.
Questo aspetto non è per legge presente nelle società semplici (che per loro natura non svolgono attività di impresa) né in caso di holding pure o società di gestione immobiliare. Sulla scia della sentenza si cita anche una recente pronuncia della Corte di Cassazione (la n. 6082/23). Considerando l’interpretazione fornita dalla giurisprudenza alla disposizione di cui all’art. 3, co. 4-ter D.Lgs 346/90, sembrerebbe esser oggetto di tutela (e quindi di poter beneficiare dell’esenzione prevista dalla disposizione agevolativa) la donazione/successione di quote di società semplici, il cui oggetto sociale sia rappresentato dallo svolgimento di attività professionali e che al loro interno sono impiegati lavoratori dipendenti.
Conclusioni
Sono da accogliere con favore due pronunce della Corte di Cassazione concordanti che risolvono una questione di fondamentale importanza in materia wealth mangement e trasmissione patrimoniale che è sempre stata foriera di dubbi. La norma, anche se non porta un risultato di favore per il contribuente, fornisce un’interpretazione univoca alla disposizione esentativa. Ciò nonostante, l’aspetto negativo, è che ben oltre 30 anni dopo la sua introduzione nel nostro ordinamento, l’interpretazione fornita dalla giurisprudenza sembra aggiungere un ulteriore requisito per poter godere dell’esenzione di cui all’art. 3, co. 4-ter D.Lgs 346/90 in caso di trasmissione di patrimoni sociali.
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